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Steuerlexikon

Steuern von A bis Z

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Steuer-Lexikon

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1. Allgemeines

Die Umsatzsteuer erfasst im Haupttatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG Leistungen, die ein Unternehmer gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens im Inland erbringt. Zu den Leistungen gehören die Lieferung und die sonstige Leistung.
Diese Unterscheidung entspricht der Aufteilung in der 6. EG-Richtlinie nach "Lieferung von Gegenständen" und "Dienstleistungen" und ist für die Bestimmung des Ortes der Leistung und damit für die Steuerbarkeit oder für die Anwendung von Steuerbefreiungen wichtig.

2. Gegenstand der Leistungen

Gegenstand einer Leistung kann jedes Tun, Dulden oder Unterlassen eines Rechtssubjektes sein, das zum Gegenstand des Wirtschaftsverkehrs gemacht werden kann.

Die Leistung muss auf einen wirtschaftlichen Erfolg gerichtet sein, nämlich der Erzielung von Einnahmen. Eine Gewinnerzielungsabsicht ist - im Gegensatz zur Einkommensteuer - bei der Umsatzsteuer nicht erforderlich.

Die schuldrechtliche Begründung einer Verpflichtung (z.B. Abschluss eines Kaufvertrages) ist keine wirtschaftliche Leistung, die der Umsatzsteuer unterliegt, es sei denn, die vertragliche Verpflichtung selbst ist der Inhalt der Leistung (z.B. Vertrag über Gebietsschutz). Erst die Erfüllung der vertraglichen Verpflichtung ist eine Leistung im wirtschaftlichen Sinn.

Die reine Zahlung von Geld ist keine Leistung im umsatzsteuerlichen Sinne.

Unmaßgeblich ist, ob die Leistungen gegen gesetzliche Verbote oder gegen die guten Sitten verstoßen (z.B. Drogenhandel).

3. Leistungswille

Die Leistung setzt grundsätzlich den Willen des Unternehmers voraus. Welche Gründe diesen Willen herbeigeführt haben (z.B. Verkauf wegen wirtschaftlicher Notlage), ist unbeachtlich. Bei unwiderstehlichem Zwang liegt kein Leistungswille und damit keine Leistung im umsatzsteuerlichen Sinne vor.

Beispiel:
Ein Dieb entwendet ein Auto beim Autohändler A. Der Dieb verunglückt mit dem Auto (Totalschaden). Er wird zur Zahlung des Kaufpreises an A verurteilt und zahlt auch entsprechend.

Es liegt keine Leistung im umsatzsteuerlichen Sinne vor, da es am Leistungswillen fehlt.


Eine Ausnahme gilt, wenn der Umsatz auf Grund gesetzlicher oder behördlicher Anordnung ausgeführt wird (z.B. Zwangsenteignung), vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG. Nicht entscheidend ist dabei, ob der Unternehmer selbst oder die Behörde für Rechnung des Unternehmers die gesetzlich geforderte Leistung erbringt.

4. Einheitlichkeit der Leistung

Aus der wirtschaftlichen Betrachtungsweise im Umsatzsteuerrecht ergibt sich, dass ein einheitlicher wirtschaftlicher Vorgang nicht in mehrere Leistungen aufgeteilt werden darf.

Umsatzsteuerrechtlich ist eine einheitliche, nicht aufteilbare Leistung anzunehmen, wenn deren einzelne Faktoren so ineinander greifen, dass sie bei natürlicher Betrachtung hinter dem Ganzen zurücktreten.

Eine einheitliche, nicht aufteilbare Leistung liegt nicht schon deshalb vor, weil sie auf einem einheitlichen Vertrag beruht und gegen ein einheitliches Entgelt erfolgt. Entscheidend ist vielmehr der wirtschaftliche Gehalt der erbrachten Leistungen (BFH, 26.03.1992 - V R 16/88, BStBl II 1992, 929 und BFH, 08.09.1994 - V R 88/92, BStBl II 1994, 959).

Beispiel:
Der Gartenbauunternehmer G erhält den Auftrag, eine Gartenanlage zu planen und anschließend zu erstellen.

Lösung:

Es handelt sich um eine einheitliche Werklieferung, die umsatzsteuerlich nicht in einzelne Leistungen (Planung, Lieferung von Pflanzen etc.) aufgeteilt werden darf.


Im Gegensatz dazu lässt sich ein auf einem Gesamtvertrag beruhendes Leistungsverhältnis umsatzsteuerrechtlich aufteilen, wenn hierin mehrere, ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach selbstständige und voneinander unabhängige Einzelleistungen zusammengefasst sind.

Beispiel:
Die Baubetreuungsfirma B hat sich in einem Vertrag gegenüber dem Erwerber E verpflichtet, ein Grundstück zu verkaufen, die Architektenleistungen zu erbringen und die Baubetreuung zu übernehmen.

Lösung:

Trotz der rechtlichen Verknüpfung der Verträge erbringt B mehrere selbstständige Leistungen, die umsatzsteuerrechtlich jeweils für sich zu betrachten sind.


Der Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung wird zum Teil durch Regelungen des Umsatzsteuergesetzes durchbrochen. Erstreckt sich eine grenzüberscheitende Beförderungsleistung auch auf das Drittlandsgebiet, so ist die einheitliche Leistung nach § 3b Abs. 1 UStG aufzuteilen. Nur der inländische Teil dieser Leistung unterliegt dem deutschen Umsatzsteuergesetz.

Eine Ausnahme bei der einheitlichen Beurteilung der Leistung gilt in den Fällen, in denen bei einer Grundstücksvermietung an einen anderen Unternehmer auch Betriebsvorrichtungen mitvermietet werden (bspw. bei der Vermietung von Hallentennisplätzen, vgl. BFH, 16.05.1995 - XI R 70/94, BStBl II 1995, 750). Während für die Grundstücksvermietung die Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 12 UStG in Betracht kommt, sind die Betriebsvorrichtungen von der Steuerbefreiung ausgenommen.

Die Überlassung von Sportanlagen durch den Sportanlagenbetreiber an Endverbraucher ist eine einheitliche steuerpflichtige Leistung (BFH vom 31.05.2001 - V R 97/98, BStBl II 2001, 658).

5. Nebenleistung

Wird eine Lieferung oder eine sonstige Leistung lediglich als unselbstständige Nebenleistung zu einer Hauptleistung erbracht, so ist sie genauso wie die Hauptleistung zu behandeln. Das gilt auch dann, wenn für sie ein besonderes Entgelt berechnet wird.
Eine unselbstständige Nebenleistung liegt vor, wenn

  • eine Leistung in einem engen Zusammenhang zu einer anderen Leistung steht und

  • im Verhältnis zur Hauptleistung nebensächlich ist und

  • die Hauptleistung wirtschaftlich ergänzt, abgerundet oder verbessert wird

  • üblicherweise zusammen mit der Hauptleistung vorkommt.

Beispiele
  • Die Transportleistung zusammen mit dem Warenverkauf:

    Es liegt insgesamt eine Lieferung vor.

  • Die Lieferung von Strom und Wasser zusammen mit der Vermietung einer Wohnung:

    Es liegt insgesamt eine sonstige Leistung vor.


Eine Reederei, die auf Grund eines Vertrages mit einem Reiseunternehmen mit ihrem Schiff nach Zeit und Strecke festgelegte Reisen auf dem Rhein unternimmt und dabei den Gästen Unterkunft und Verpflegung gewährt, führt Umsätze durch Personenbeförderung und nicht durch Schiffsvermietung aus. Die Gewährung von Unterkunft und Verpflegung sind Nebenleistungen zur Personenbeförderung (BFH, 19.09.1996 - V R 129/93, BStBl II 1997, 164).

Der Verkauf von Getränken an die Besucher eines so genannten Verzehrkinos ist keine unselbstständige Nebenleistung zur Filmvorführung. Er unterliegt daher dem vollen Steuersatz (BFH, 07.03.1995 - XI R 46/93, BStBl II 1995, 429).

Wird bei der Lieferung von Waren der Kaufpreis gestundet, kommt es für die Einordnung der Kreditgewährung als Nebenleistung oder als eigenständige Leistung darauf an, ob eine einwandfreie Trennung zwischen dem Kreditgeschäft und dem Warengeschäft möglich ist, vgl. R 29a Abs. 2 UStR.

Ein nach § 4 Nr. 9 Buchstabe a UStG insgesamt steuerfreier einheitlicher Grundstücksumsatz kann nicht nur bei der Veräußerung eines bereits bebauten Grundstücks vorliegen. Der Bundesfinanzhof hat entschieden, dass dies auch dann gilt, wenn derselbe Veräußerer in zwei getrennten Verträgen ein Grundstück veräußert und die Pflicht zur Erstellung eines schlüsselfertigen Büro- und Geschäftshauses übernimmt. Leistungsgegenstand ist in diesem Fall ein noch zu bebauendes Grundstück, (BFH 19.03.2009 - V R 50/07, BFH/NV 2009, 1335).

Die nach § 4 Nr. 12 UStG steuerfreie langfristige Vermietung von Campingflächen erstreckt sich auch auf die Lieferung von Strom (BFH 15.01.2009 - V R 91/07, BStBl II 2009, 615).


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